Условные факты хозяйственной деятельности
20.12.2011
ПБУ 8/01 устанавливает, что условным фактом хозяйственной деятельности является имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. Т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий.
Примерный перечень условных фактов установлен п. 3 ПБУ 8/01.
К условным фактам относятся:
- не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком, и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;
- не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;
- выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;
- учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;
- какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;
- выданные организацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
- обязательства в отношении охраны окружающей среды;
- продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др.;
- другие аналогичные факты.
Не относятся к условным фактам снижение или увеличение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений организации на отчетную дату, а также расходы организации, которые признаются в бухгалтерском учете по получении от поставщика платежных документов (например, по оказываемым коммунальным услугам, услугам телефонной связи и т.п.).
В соответствии с п.4 ПБУ 8/01 последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть условные обязательства или условные активы.
Под условным обязательством понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгод организации.
К условным обязательствам относятся:
- существующее на отчетную дату обязательство организации, в отношении величины либо срока исполнения которого существует неопределенность:
- возможное обязательство организации, существование которого на отчетную дату может быть подтверждено исключительно наступлением либо ненаступлением будущих событий, не контролируемых организацией.
Под условным активом понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности приведет к увеличению экономических выгод организации.
Примерный подход к оценке вероятности увеличения или уменьшения экономических выгод организации в связи с условным фактом приведен в приложении к ПБУ 8/01.
В соответствии с п. 5 ПБУ 8/01 все существенные последствия условных фактов подлежат отражению в бухгалтерской отчетности организации за отчетный год независимо от того, являются ли они благоприятными или неблагоприятными для организации.
Для целей отражения в бухгалтерской отчетности условные обязательства подразделены на две группы:
- существующие на отчетную дату обязательства, в связи с которыми на счетах бухгалтерского учета создаются резервы в порядке, установленном нормами ПБУ 8/01.
- возможные обязательства, информация о которых подлежит раскрытию в пояснительной записке
В случае возможности появления последствий условного факта для первой группы условных обязательств должны быть образованы резервы.
В соответствии с п 8 ПБУ 8/01 организация создает резервы в связи с существующими на отчетною дату обязательствами организации, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии следующих условий:
- существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или высокая вероятность обычно свидетельствует о том. что у организации отсутствует возможность отказаться от исполнения обязательства либо исходя из требований договора или действующего законодательства, либо сложившейся практики деятельности организации (например, практики выплаты дополнительных выходных пособий уволенным работникам)'.
- величина обязательства, порождаемого условным фактом. может быть достаточно обоснованно оценена.
В соответствии с п. 9 ПБУ 8/01 создание резерва признается в учете расходом и в зависимости от вида обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы.
Пример из практики
Пример1. Организация на отчетную дату начислила резерв в сумме 800 тыс. руб. на гарантийное обслуживание проданной в отчетном году продукции. Поскольку расходы на гарантийное обслуживание относятся к расходам по обычным видам деятельности данной организации, сумма созданного резерва также относится на расходы по обычным видам деятельности.
Пример 2. На отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство в связи с несвоевременным исполнением обязательств перед кредитором. По оценкам юридических консультантов организации, по итогам судебного разбирательства организации, с большой вероятностью, предстоит удовлетворить иск кредитора и уплатить требуемый штраф за просрочку платежа. Поскольку штрафы, пени и неустойки относятся к прочим расходам организации, создание указанного резерва производится организацией за счет прочих расходов.
Обоснованность резерва и правильность их расчета подлежат инвентаризации в общем порядке в конце отчетного года.
По результатам инвентаризации сумма резерва может быть увеличена, уменьшена, списана полностью на прочие расходы организации или может остаться без изменения.
В случае недостаточности зарезервированных сумм не перекрытые резервом расходы организации отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке.
В случае избыточности зарезервированных сумм неиспользованная сумма резерва признается прочим доходом организации.
Следует отметить, что ПБУ 8/01 не регулирует признание последствий условных фактов для целей налогообложения.
Раскрытие информации по условным активам
В отличие от условных обязательств условные активы на счетах бухгалтерского учета не отражаются.
Информация об условных активах должна раскрываться в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 8/01. При этом данная информация должна раскрываться в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации за отчетный период только в том случае, если существует высокая или очень высокая вероятность того, что организация их получит.
В бухгалтерском балансе за отчетный период условные активы не отражаются, а в синтетическом и аналитическом учете отчетного периода не производятся никакие учетные записи. В соответствии с п. 14 ПБУ 8/01 оценка условных обязательств должна производиться в денежном выражении, а условные активы не подлежат оценке в денежном выражении.
Для оценки условного обязательства в денежном выражении организация должна делать соответствующий расчет и обеспечивать подтверждение такого расчета.
Что касается информации об условных активах, то она должна раскрываться в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации за отчетный период и только в том случае, когда существует высокая или очень высокая вероятность того, что организация их получит.
При фактическом получении актива, признанного условным в бухгалтерской отчетности за отчетный период, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в котором фактически получен актив, в общем порядке делается запись, отражающая получение этого актива. При этом информация об условных активах, раскрываемая в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации, не должна содержать указания на степень вероятности или величину оценки условного актива, т.е. сумму, которую организация может получить в будущем.
Раскрытие информации по условным обязательствам
В бухгалтерской отчетности организации по каждому условному обязательству должна раскрываться следующая информация:
- краткое описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения:
- краткая характеристика неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства. Кроме того, для каждого резерва, образованного в связи с последствиями условного факта, дополнительно должна раскрываться следующая информация:
- сумма резерва на начало и конец отчетного периода:
- сумма резерва, списанная в отчетном периоде в связи с признанием организацией обязательства, ранее признанного условным:
- неиспользованная (излишне начисленная) сумма резерва. отнесенная в отчетном периоде на внереализационные доходы.
Следует отметить, что условные факты хозяйственной деятельности, в отличие от событий после отчетной даты, подлежат отражению как в промежуточной, так и в годовой бухгалтерской отчетности.